Warning: session_start() [function.session-start]: open(/tmp/sess_cef396cb3251774c9989031e007af072, O_RDWR) failed: Disk quota exceeded (122) in /index.php on line 5

Warning: session_start() [function.session-start]: Cannot send session cookie - headers already sent by (output started at /index.php:5) in /index.php on line 5

Warning: session_start() [function.session-start]: Cannot send session cache limiter - headers already sent (output started at /index.php:5) in /index.php on line 5

Warning: Smarty error: problem writing temporary file '/admin/../szablony/autogen/wrt5dd86ddde3534' in /admin/includes/smarty/Smarty.class.php on line 1095

Warning: Smarty error: problem writing temporary file '/admin/../szablony/autogen/wrt5dd86dde00622' in /admin/includes/smarty/Smarty.class.php on line 1095

Warning: Smarty error: problem writing temporary file '/admin/../szablony/autogen/wrt5dd86dde00e14' in /admin/includes/smarty/Smarty.class.php on line 1095

Warning: Smarty error: problem writing temporary file '/admin/../szablony/autogen/wrt5dd86dde1ed53' in /admin/includes/smarty/Smarty.class.php on line 1095

Warning: Smarty error: problem writing temporary file '/admin/../szablony/autogen/wrt5dd86dde4b2ed' in /admin/includes/smarty/Smarty.class.php on line 1095

Warning: Smarty error: problem writing temporary file '/admin/../szablony/autogen/wrt5dd86ddf7adcd' in /admin/includes/smarty/Smarty.class.php on line 1095

Warning: Smarty error: problem writing temporary file '/admin/../szablony/autogen/wrt5dd86ddf7db2b' in /admin/includes/smarty/Smarty.class.php on line 1095

Warning: Smarty error: problem writing temporary file '/admin/../szablony/autogen/wrt5dd86ddf7efea' in /admin/includes/smarty/Smarty.class.php on line 1095
Wieloletnia prognoza finansowa w jednostkach samorządu terytorialnego
    SPOŁECZNOŚĆ    login: hasło: zapamiętaj: REJESTRACJA | NEWSLETTER
sobota, 23 listopada 2019 roku
Imieniny: Adeli, Felicyty, Klemensa
regioportal.pl - rozwój lokalny i regionalny
dodaj do ulubionych podyskutuj na forum mapa portaluformularz kontaktowy
SZUKAJ W:  tekstach
szukana fraza:
występująca w:
w dziale:
autor:
sortuj według:
znajdujesz się w:
poniedziałek, 31 maja 2010

Wieloletnia prognoza finansowa w jednostkach samorządu terytorialnego

autor: Ewa Czołpińska
polecany:  
  • aktualna ocena: 2.53/6
Facebook Twitter drukuj artykuł do PDF drukuj artykuł wyślij link do artykułu
rozmiar tekstu: powiększ czcionkę tekstu pomniejsz czcionkę tekstu

Nowe przepisy reformujące sektor finansów publicznych wprowadziły obo-wiązek opracowywania na poziomie jednostek samorządu terytorialnego wie-loletniej prognozy finansowej (WPF). Z założenia ma to być dokument strate-giczny, wieloletni, stanowiący podstawę rozwoju samorządów. Artykuł wska-zuje na rozbieżności między założeniami i słuszną ideą, jakie wynikają z uza-sadnienia do ustawy o finansach publicznych, a faktycznym brzmieniem prze-pisów dotyczących WPF, które nadają jej funkcję czysto formalną, wtórną wo-bec uchwały budżetowej.

Nowa ustawa o finansach publicznych w ramach racjonalizacji gospodarki środkami publicznymi przewiduje regulacje obligujące Radę Ministrów i organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego (JST) do uchwalania dokumentów dotyczących wieloletniego planowania. Wynika to m.in. z konieczności efektywnego zarządzania finansami w perspektywie kilku lat oraz faktu naszej przynależności do Unii Europejskiej, której budżet jest oparty na wieloletnim planie finansowym (Nowa Perspektywa Finansowa na lata 2007–2013). Planowanie wieloletnie jest niezbędnym instrumentem nowoczesnego zarządzania finansami publicznymi. Jego zalety akcentowane są w opracowaniach i raportach takich instytucji, jak Bank Światowy i Organizacja Współpracy Gospodarczej i Rozwoju (OECD). Planowanie wieloletnie jest zazwyczaj kojarzone z poziomem budżetu centralnego, jako jeden z istotniejszych mechanizmów racjonalizowania wyborów w polityce finansowej państwa[1]. W wielu państwach także w samorządach funkcjonuje mechanizm planowania w perspektywie kilku lat. Należą do nich: Dania, Belgia, Portugalia, Nowa Zelandia i Stany Zjednoczone.
1. Budżet państwa
W zakresie budżetu państwa Rada Ministrów na podstawie propozycji Ministra Finansów uchwala wieloletni plan finansowy państwa (WPFP) i ogłasza go w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski” oraz w Biuletynie Informacji Publicznej. Jest to dokument opracowywany na cztery lata budżetowe. Stanowi plan dochodów i wydatków oraz przychodów i rozchodów państwa. Dane w nim zawarte są bazą do przygotowania projektu ustawy budżetowej na kolejny rok, który to dokument z kolei nie może zawierać poziomu deficytu większego niż poziom deficytu ustalony na ten rok budżetowy w WPFP. Wieloletni plan finansowy państwa jest aktualizowany przez Radę Ministrów w drodze uchwały, corocznie, w terminie dwóch miesięcy od dnia ogłoszenia ustawy budżetowej, i uwzględnia prognozę na kolejne trzy lata. Aktualizacja polega na doprowadzeniu danych zawartych w wieloletnim planie finansowym państwa do zgodności z ustawą budżetową na dany rok budżetowy, a także na skorygowaniu WPFP w dalszych latach jego realizacji, w celu zapewnienia zgodności z kierunkami polityki społeczno-gospodarczej i średniookresową strategią rozwoju kraju. Przepisy określające zakres i zasady tworzenia WPFP weszły w życie 1.01.2010 r., a zgodnie z art. 122 ust. 1 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych[2] WPFP uchwala się po raz pierwszy do 31.07.2010 r.
2. Planowanie w samorządach
Organy stanowiące JST na mocy art. 122 ust. 2 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych po raz pierwszy uchwalają wieloletnią prognozę finansową (WPF) nie później niż uchwałę budżetową na 2011 r. Przepisy ustawy o finansach publicznych dotyczące WPF są tak skonstruowane, że śmiało można przyjąć tezę, iż WPF jest połączeniem już wcześniej funkcjonujących w samorządach dokumentów planistycznych: wieloletniego planu inwestycyjnego (WPI), limitów wydatków na programy i projekty realizowane ze środków UE, bezzwrotnej pomocy państw EFTA oraz prognozy kwoty długu, które były opracowywane przez organy JST na podstawie art. 166 i art. 180 ustawy o finansach publicznych z 30.06.2005 r.[3]
Ponadto z najważniejszych cech WPF, nadanych jej przepisami nowej ustawy o finansach publicznych, należy wymienić jej realistyczność przy bardzo szczegółowych wymogach dotyczących zakresu przedmiotowego, jej kroczący charakter oraz ciągłość obowiązywania – z założenia niczym niezakłócony, konieczny byt dla zapewnienia racjonalnej gospodarki finansowej JST.
3. Wieloletnia prognoza finansowa w jednostkach samorządu terytorialnego
3.1. Kroczący charakter WPF
Zgodnie z brzmieniem art. 227 n.u.f.p. WPF obejmuje okres roku budżetowego oraz co najmniej trzech kolejnych lat. Okres objęty WPF nie może być jednak krótszy niż okres, na jaki przyjęto limity wydatków, określone dla każdego przedsięwzięcia ujętego w dokumencie. Ponadto prognozę kwoty długu, stanowiącą część WPF, sporządza się na okres, na który zaciągnięto oraz zamierza się zaciągnąć zobowiązania.
W praktyce oznacza to, że WPF należy opracowywać co roku z uwzględnieniem czasokresu realizowanych przedsięwzięć (nowych i kontynuowanych) i jeśli zadania ujęte w planie wieloletnim wykraczają poza okres czterech lat budżetowych, czyli ustawowego minimum czasowego dla WPF, dokument ten trzeba opracować na taki okres, na jaki przewidziano realizację zadań – np. 5–7 lat.
Natomiast prognoza kwoty długu, jako dokument uzupełniający WPF, podobnie jak prognoza sporządzana na podstawie przepisów poprzedniej ustawy o finansach publicznych, powinna odzwierciedlać wskaźniki zadłużenia na przestrzeni tylu lat, na ile planowane są zaciąganie i spłata zobowiązań.
W tym miejscu trzeba wskazać na możliwość rozbieżności czasowych, na jakie będą sporządzane WPF i prognoza kwoty długu, jako jej integralna część. Zobowiązania zaciągane na realizację przedsięwzięć w przeważającej większości będą wymagały dłuższego okresu na ich spłatę niż samo wykonanie zadania finansowanego z tych środków – stąd konieczność rozróżnienia tych dwóch kwestii.
Jednak dotychczasowa praktyka sporządzania prognoz kwot długu i ich minimalny, konieczny do zbadania sytuacji finansowej JST zakres przedmiotowy wskazują jednoznacznie, że po to aby móc wykazać w poszczególnych latach spłaty zobowiązań, zachowanie wskaźników zadłużenia (bez względu na to, czy dotyczy to wskaźników określonych w art. 169 i art. 170 u.f.p. z 2005 r., czy nowego, indywidualnego dla każdej JST wskaźnika określonego w art. 243 n.u.f.p.), JST praktycznie będą zmuszone do planowania większości parametrów przypisanych WPF na tyle lat, ile trwa spłata zobowiązań (a często jest to okres nawet 10 lub więcej lat budżetowych) – na co zwraca uwagę także Rafał Trykozko w komentarzu dla jednostek samorządu terytorialnego[4].
3.2. Zakres przedmiotowy WPF
3.2.1. Dane wynikające z konstrukcji planowanego budżetu JST
Zgodnie z brzmieniem art. 226 n.u.f.p. WPF powinna być realistyczna i określać dla każdego roku objętego prognozą co najmniej:
  • dochody bieżące oraz wydatki bieżące budżetu jednostki samorządu terytorialnego, w tym na obsługę długu, gwarancje i poręczenia;
  • dochody majątkowe, w tym dochody ze sprzedaży majątku oraz wydatki majątkowe budżetu jednostki samorządu terytorialnego (definicję dochodów i wydatków, zarówno bieżących, jak i majątkowych, ustawodawca zawarł w art. 235 ust. 2 i 3 oraz art. 236 ust. 2 i 4 n.u.f.p.
Ponadto szczegółowe odniesienie do poszczególnych paragrafów klasyfikacji budżetowej, zaliczanych do wymienionych grup dochodów i wydatków, znajduje się w rozporządzeniu w sprawie klasyfikacji budżetowej[5]. Zapisy art. 226 ust. 2 n.u.f.p. wymagają, aby w wydatkach wyszczególnione były kwoty wydatków bieżących i majątkowych, wynikających z limitów wydatków na planowane i realizowane przedsięwzięcia w ramach WPF, oraz kwoty wydatków na wynagrodzenia i składki od nich naliczane oraz wydatki związane z funkcjonowaniem organów jednostki samorządu terytorialnego);
  • wynik budżetu jednostki samorządu terytorialnego;
  • przeznaczenie nadwyżki albo sposób sfinansowania deficytu (nadwyżkę i deficyt budżetu JST definiuje art. 217 n.u.f.p., wskazuje on też możliwe źródła sfinansowania deficytu);
  • przychody i rozchody budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z uwzględnieniem długu zaciągniętego oraz planowanego do zaciągnięcia;
  • kwotę długu jednostki samorządu terytorialnego, w tym relację, o której mowa w art. 243 n.u.f.p. oraz sposób sfinansowania spłaty długu (ten punkt wymaga komentarza ze względu na przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych. Zgodnie z art. 122 ust. 3 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych w latach 2011–2013 do WPF zarząd JST załącza informację o relacji z art. 243 n.u.f.p. Ponieważ na mocy art. 121 ust. 2 i 8 wspomnianej ustawy nowy wskaźnik zadłużenia będzie miał zastosowanie dopiero od 2014 r., dlatego do tego czasu będą obowiązywały wskaźniki 15% dochodów JST dla spłat zobowiązań i 60% dochodów JST dla całkowitego zadłużenia JST, określone w art. 169 i art. 170 u.f.p. z 2005 r. Informacyjne wskazywanie przez JST na zachowanie wskaźnika z art. 243 n.u.f.p. ma znaczenie ze względu na planowanie budżetowe w najbliższym czasie);
  • objaśnienia przyjętych wartości (w opinii Ministerstwa Finansów wieloletnia prognoza finansowa – jako dokument finansowy – powinna przyczynić się do realizacji zasady jawności i przejrzystości finansów publicznych. Projekt uchwały w sprawie WPF jest przedmiotem jawnej debaty na mocy art. 34 ust. 1 pkt 4 n.u.f.p. Wobec tego ujęte w WPF objaśnienie przyjętych wartości powinno w jednoznaczny sposób wyjaśnić m.in., jakie tytuły dochodów i wydatków są ujęte w tym dokumencie oraz w jaki sposób były one prognozowane[6]).
3.3.2. Przedsięwzięcia
Wykaz przedsięwzięć stanowi integralną część uchwały w sprawie WPF i powinien być opracowany w formie załącznika zawierającego odrębnie dla każdego przedsięwzięcia informacje dotyczące: nazwy i celu, jednostki organizacyjnej odpowiedzialnej za realizację wykonywania przedsięwzięcia lub koordynującej jego wykonywanie, okresu realizacji i łącznych nakładów finansowych, limitów wydatków w poszczególnych latach oraz limitu zobowiązań.
Ustawodawca poprzez zapisy art. 226 ust. 4 n.u.f.p. określił, co należy rozumieć pod pojęciem „przedsięwzięcie”, wymieniając to w trzech punktach. Są to wieloletnie:
  1. programy, projekty lub zadania, w tym związane z programami finansowanymi z udziałem środków pochodzących z budżetu UE oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), a także inne środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, niepodlegające zwrotowi oraz związane z umowami o partnerstwie publiczno-prywatnym;
  2. umowy, których realizacja w roku budżetowym i w latach następnych jest niezbędna do zapewnienia ciągłości działania jednostki i z których wynikające płatności wykraczają poza rok budżetowy;
  3. gwarancje i poręczenia udzielane przez jednostki samorządu terytorialnego.
Poprzez fakt enumeratywnego wyliczenia zdarzeń, które mogą być potraktowane jako przedsięwzięcia i w związku z tym objęte WPF, katalog możliwości został zamknięty i przy tworzeniu załącznika do WPF należy odnosić się tylko i wyłącznie do tych wskazań.
Należy zauważyć, że o ile przedsięwzięcia wymienione przez ustawodawcę na pierwszym miejscu są zrozumiałe i stanowią niejako trzon działalności JST w zakresie realizacji tzw. projektów twardych i miękkich, współfinansowanych przy udziale środków zagranicznych bądź też bez nich – o tyle zastanawiające jest potraktowanie umów, których realizacja w roku budżetowym i w latach następnych jest niezbędna do zapewnienia ciągłości działania jednostki i z których wynikające płatności wykraczają poza rok budżetowy – jako przedsięwzięć ujmowanych w WPF. Jest to niezrozumiałe z punktu widzenia charakteru tych umów, których realizacja w znacznej części stanowi zabezpieczenie bieżącej, statutowej działalności jednostek organizacyjnych JST.
Zdaniem Joanny Salachny trudno jest w ich przypadku z góry przewidzieć, jak w kolejnych latach będą kształtować się wydatki na realizację zakontraktowanych usług (przedsięwzięcia mają obejmować okres, na który sporządzana jest WPF). Nie można także uznać, że są to przedsięwzięcia – jeśli weźmiemy pod uwagę dyspozycję art. 226 ust. 3 n.u.f.p. komentowanej regulacji. Jak bowiem określić w załączniku jednostkę zobowiązaną do realizacji zadania (w przedmiotowych umowach będzie to podmiot spoza struktury organizacyjnej JST), szczegółowy cel owego „przedsięwzięcia” (to przecież zapewnienie ciągłości działania jednostki) i łączne nakłady finansowe (to nie są nakłady na realizację zadania, ale zapłata za świadczone usługi)? Przytoczone względy uzasadniają twierdzenie, że ustawodawca popełnił błąd, zaliczając realizację umów zapewniających funkcjonowanie (bieżące) JST lub jej jednostek organizacyjnych w poczet przedsięwzięć wieloletnich[7].
W podobnym tonie wypowiada się także inny autor komentarza do nowej ustawy o finansach publicznych, który stwierdza, że „Wieloletnia prognoza finansowa opisująca w sposób wskazany w art. 226 ust. 3 tego typu umowy zatraciłaby swoją funkcję i przejrzystość. Kierownik każdej jednostki organizacyjnej posiada wiele tego typu umów (np. na dostawę wody, energii elektrycznej, cieplnej, artykułów papierniczych, umów o pracę), do tego niepozwalających na przewidzenie poziomu wydatków w poszczególnych latach i zawartych w przypadkach dopuszczonych prawem zamówień publicznych na czas nieoznaczony. Jak wobec tego zastosować regulację art. 227 ust. 1, wskazującą, że okres objęty wieloletnią prognozą finansową nie może być krótszy niż okres, na jaki przyjęto limity wydatków na podstawie art. 226 ust. 3 pkt 4, skoro nie da się określić «okresu realizacji i łącznych nakładów finansowych»?”[8].
Ponadto istotnym elementem wykluczającym tego typu umowy z zakresu przedsięwzięć realizowanych w ramach WPF, który siłą rzeczy przemawia za błędnym i wzajemnie sprzecznym rozumowaniem ustawodawcy, jest brzmienie art. 228 ust. 1 pkt 1 i 2 n.u.f.p. Wynika z niego, że uchwała w sprawie wieloletniej prognozy finansowej może zawierać upoważnienie dla zarządu jednostki samorządu terytorialnego do zaciągania zobowiązań:
  1. związanych z realizacją zamieszczonych w niej przedsięwzięć;
  2. z tytułu umów, których realizacja w roku budżetowym i w latach następnych jest niezbędna do zapewnienia ciągłości działania jednostki i z których wynikające płatności wykraczają poza rok budżetowy.
Ponadto organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może upoważnić zarząd do przekazania uprawnień kierownikom jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego do zaciągania zobowiązań.
Analiza tego przepisu prowadzi do jednoznacznego wniosku, że w tym przypadku umowy dla zapewnienia ciągłości działania jednostki zostały wyłączone z katalogu przedsięwzięć, bowiem są wyodrębnione w innym punkcie. Skoro powinniśmy traktować takie umowy jako przedsięwzięcie, to zapisy art. 228 ust. 1 n.u.f.p. powinny zakończyć się na punkcie pierwszym – upoważnieniu do zaciągania zobowiązań na realizację przedsięwzięć, natomiast wymienienie ich w odrębnym punkcie nakazuje sądzić, że nie powinny one funkcjonować w ramach wykazu przedsięwzięć.
Kończąc omawianie tego typu przedsięwzięć, warto zacytować stanowisko Ministerstwa Finansów, które zdaje się nie zauważać wyżej opisanych wątpliwości. Odpowiadając na pytanie jednej z JST, ministerstwo stwierdza, że „kompetencje do określenia rodzaju umów wieloletnich, które są niezbędne dla zapewnienia ciągłości działania jednostki samorządu terytorialnego należą do organów jednostek samorządu terytorialnego, które z racji wykonywanych funkcji posiadają wiedzę w tym zakresie, pozwalającą na podjęcie właściwych decyzji. Nie jest natomiast celowe wyszczególnienie katalogu przedsięwzięć przez Ministerstwo Finansów, bowiem nie posiada ono danych niezbędnych do ustalenia, które usługi dla poszczególnych jednostek są niezbędne dla zapewnienia ich ciągłości działania. Jednocześnie Ministerstwo Finansów nadmienia, że instytucja «umów wieloletnich, których realizacja (...) jest niezbędna do zapewnienia ciągłości działania» występowała w porządku prawnym przed wejściem w życie nowej ustawy o finansach publicznych (zob.: art. 184 ust. 1 pkt 10 uchylonej u.f.p. z 2005 r.) i sprowadzała się do zagwarantowania bieżącego funkcjonowania samorządowych jednostek organizacyjnych (np. w zakresie zaopatrzenia w niezbędne tym jednostkom media)”[9].
Podobne wątpliwości budzi ujęcie w wykazie przedsięwzięć gwarancji i poręczeń udzielanych przez JST. Wymogi ustawowe dotyczące zawartości uchwały budżetowej co prawda nakazują wyodrębnienie w treści uchwały i w planie wydatków kwot, jakie się wiążą z tego typu działalnością JST, jednak należy odróżnić dwie sytuacje.
Pierwsza to taka, w której JST jest już związana umową poręczenia i wskutek tego jest zobowiązana do zapewnienia w planie wydatków i wykazania w treści uchwały kwot przypadających do spłaty w danym roku budżetowym, zgodnie z zawartą umową. W takim przypadku możliwe jest określenie wszystkich danych wymaganych art. 226 ust. 3 n.u.f.p. (np. celu, okresu realizacji, limitów wydatków w poszczególnych latach) na podstawie posiadanych dokumentów, w tym harmonogramów spłat.
Drugą sytuacją możliwą do zaistnienia w budżecie jest określenie w uchwale budżetowej jedynie limitów z tytułu udzielanych poręczeń i gwarancji oraz określenie, na podstawie ustaw ustrojowych, maksymalnej kwoty, do której organ wykonawczy może samodzielnie udzielać poręczeń i gwarancji. Stwarza to potencjalne możliwości działania dla zarządu, jednak nie musi dojść do wykorzystania upoważnień. W takim przypadku niemożliwe jest określenie tych wszystkich danych, które składają się na załącznik do WPF, bowiem na etapie jego opracowywania (wraz z opracowaniem projektu uchwały budżetowej) nieznane są jeszcze szczegóły dotyczące okresu trwania umowy czy wysokości zobowiązań wynikających z poszczególnych umów. Wówczas podpisanie umowy w trakcie roku budżetowego będzie wymagało dokonania zmian w WPF – po pierwsze, ze względu na konieczność uaktualnienia załącznika dotyczącego przedsięwzięć, a po drugie, w związku ze zmianami kwot w uchwale budżetowej, mającymi wpływ na wynik budżetu JST.
3.3. Realistyczność WPF a w zasadzie jej brak
Przyjęcie przez ustawodawcę, poprzez jednoznaczne stwierdzenie w art. 226 ust. 1 n.u.f.p., że WPF powinna być realistyczna, budzi niepokój zarówno wśród osób odpowiedzialnych za jej sporządzenie na poziomie JST, jak i wśród osób odpowiedzialnych za opiniowanie tego dokumentu w regionalnych izbach obrachunkowych.
Biorąc pod uwagę, że omówiony wyżej, bardzo szczegółowy zakres przedmiotowy wieloletniego planu oraz przedziały czasowe, na jakie powinien być sporządzany, z uwzględnieniem prognozy kwoty długu, już na pierwszy rzut oka nie pozwalają przyjąć czy też założyć, że dane wykazane w WPF będą realistyczne – wydaje się, że przepis art. 226 ust. 1 n.u.f.p. brzmi po prostu nierealnie i wymaga rzeczy nierealnych.
Podstawowe parametry budżetu, które mają bezpośrednie przełożenie na wynik budżetu i na wskaźniki zadłużenia JST (zarówno w starym, jak i nowym ujęciu), tj. dochody i wydatki, są prognozowane na podstawie wielu danych, które mają wpływ na ich wysokość. Wielkości przyjmowane w WPF czy budżetach JST w znacznym stopniu zależą i zależeć będą od czynników obiektywnych. Nie tylko sytuacja gospodarcza kraju, czyli wskaźniki makroekonomiczne, mają bezpośrednie przełożenie na finanse samorządów, lecz także zmiany w zasadach finansowania zadań publicznych (np. zmiany przepisów nakładające na JST nowe zadania własne, zmiana ustawy o dochodach JST i np. zmniejszenie lub zwiększenie procentu udziału w podatkach dochodowych), wyniki orzecznictwa i inne okoliczności, które w znacznej mierze nie pozwalają na ocenę realistyczności WPF.
Co prawda podstawę do przyjęcia w miarę wiarygodnych danych na potrzeby WPF, dotyczących wzrostu cen czy inflacji i innych wskaźników ekonomicznych, może stanowić WPFP, opracowywany na cztery lata i określający dla każdego roku m.in. podstawowe wielkości makroekonomiczne, kierunki polityki fiskalnej państwa, środków własnych Unii Europejskiej, subwencji ogólnej i dotacji na zadania zlecone JST, jednak znajomość parametrów zawartych w WPFP na niewiele się zda, bowiem w większości są to kwoty globalne, niepozwalające na przyjęcie konkretnych kwot z określonych tytułów przez poszczególne JST. Niestabilność polskiej gospodarki oraz niestabilność samego WPFP, która wynika z brzmienia art. 107 n.u.f.p., nie pozwala na bezkrytyczne traktowanie WPFP jako bazy do przyjęcia realnych wielkości na potrzeby WPF przez organy JST.
Wspomniany art. 107 n.u.f.p. zezwala na aktualizacje WPFP w drodze uchwały, corocznie, w terminie dwóch miesięcy od dnia ogłoszenia ustawy budżetowej, z uwzględnieniem prognozy na kolejne trzy lata. Aktualizacja ta ma polegać na doprowadzeniu danych zawartych w WPFP do zgodności z ustawą budżetową na dany rok budżetowy. Profesor Cezary Kosikowski w swojej publikacji nazywa to „nieporozumieniem, skoro WPFP ma być jednocześnie podstawą do opracowania budżetu państwa i ma być zgodny z nim, a nie odwrotnie. To samo dotyczy aktualizacji, polegającej na skorygowaniu WPFP w dalszych latach jego realizacji w celu zapewnienia zgodności z kierunkami polityki społeczno-gospodarczej i średniookresową strategią rozwoju kraju”[10]. Nasuwa się wniosek, że WPFP nie może być traktowany poważnie nawet w jednym, bazowym roku budżetowym, bowiem może ulec zmianie w ciągu dwóch miesięcy od uchwalenia ustawy budżetowej, i to w znacznym zakresie, łącznie ze zmianą wskaźników makroekonomicznych, które są przecież podstawą planowania budżetu państwa.
Wydaje się, że instytucja planowania wieloletniego w realiach polskich finansów samorządowych po prostu nie może usztywniać gospodarki finansowej JST w perspektywie dłuższej niż roczna, w stopniu większym niż wypracowany dotychczas. Ponadto na ten stan rzeczy wpływ ma też charakter prawny budżetu i zawartych w nim limitów – wystarczy ocenić liczbę koniecznych zmian w budżetach w trakcie roku, kwoty, o jakie zmienia się w trakcie roku plan wyniku budżetu (co jest najczęściej pochodną nieudanych starań o środki UE), aby stwierdzić, że często przewidzenie realizacji danego budżetu w zakresie ogólnych wartości jest rzeczą niemożliwą. Wszelkie wieloletnie prognozowanie parametrów budżetu musi więc być z założenia uznane jedynie za przejaw pewnej wizji organów JST, dotyczącej planowanych zamierzeń inwestycyjnych, która to wizja w momencie jej przyjmowania posiada charakter idealistyczny. Prawo nie może zatem nadać tej wizji znaczącej mocy związania organów JST. Użycie w art. 226 ust. 1 n.u.f.p. zwrotu, że prognoza powinna być „realistyczna”, nie będzie mogło stanowić precyzyjnego wyznacznika oceny prognozy pod kątem zgodności z prawem[11].
W związku z powyższym rodzi się wątpliwość, czy ocena realistyczności WPF w opiniach regionalnych izb obrachunkowych nie będzie „przedmiotem sporów interpretacyjnych pomiędzy organami stanowiącym i wykonawczym, a także pomiędzy regionalną izbą obrachunkową i jednostką samorządu terytorialnego”[12].
3.4. Zgodność WPF z budżetem JST i zmiany w WPF
Kwestia zgodności WPF z budżetem jest uregulowana w art. 229 n.u.f.p., z którego wynika, że wartości przyjęte w wieloletniej prognozie finansowej i budżecie jednostki samorządu terytorialnego powinny być zgodne co najmniej w zakresie wyniku budżetu i związanych z nim kwot przychodów i rozchodów oraz długu jednostki samorządu terytorialnego.
W pierwszym momencie można odnieść wrażenie, że ustawodawca takim brzmieniem przepisu zrobił ukłon w stronę samorządów i zastosował tak ogólne regulacje, aby ograniczyć zbędny formalizm, polegający na konieczności dokonywania zmian w WPF w przypadku najmniejszej zmiany w budżecie i odwrotnie. Jednak po głębszym zastanowieniu i próbie określenia zmian w budżecie, a może inaczej – przyczyn dokonywania zmian w budżecie, jakie mają wpływ na wynik budżetu oraz dług JST, można dojść do wniosku, że wrażenie to jest złudne.
Na przykład zmiana w budżecie, powodująca zmiany w dochodach bieżących budżetu czy też wydatkach bieżących (albo ich proporcji w stosunku do dochodów i wydatków majątkowych), ma bezpośredni wpływ na wskaźnik zadłużenia, określony w art. 243 n.u.f.p., a przecież począwszy od 2011 r. JST są zobligowane najpierw do informacyjnego podawania w prognozie kwoty długu, a potem już z pełnymi konsekwencjami wielkości wynikających z nowego sposobu obliczania długu JST. Jest to kolejna okoliczność wskazująca na konieczność dokonania zmian w WPF wskutek zmian poczynionych w budżecie. W ogóle zastanawiające jest użycie przez ustawodawcę sformułowania dotyczącego zgodności z budżetem „kwot przychodów i rozchodów oraz długu jednostki samorządu terytorialnego”. Budżet JST nie zawiera informacji określających kwotę długu lub poziom zadłużenia w odniesieniu do obowiązujących wskaźników. Zawiera natomiast dane niezbędne do sporządzenia prognozy kwoty długu, która jest opracowywana na podstawie sprawozdawczości i kwot uchwalonych w budżecie (dochodów, planowanych do zaciągnięcia kredytów i innych).
Konkludując, zapisy te oznaczają, że dokument o znaczeniu strategicznym, który powinien być uchwalony nie później niż uchwała budżetowa, co wskazuje na konieczność dostosowania kwot w uchwale budżetowej do wielkości z WPF, będzie musiał być zmieniany tyle razy w ciągu roku, ile razy będą dokonywane zmiany w budżecie w zakresie określonym w art. 229 n.u.f.p. W praktyce może to oznaczać nawet kilkakrotną zmianę WPF w roku budżetowym. Przyczynami możliwych tak licznych zmian są specyfika pozyskiwania środków pomocowych oraz inne czynniki, łącznie ze złym szacowaniem budżetu.
Zgodnie z art. 211 ust. 4 n.u.f.p. to właśnie uchwała budżetowa jest podstawą gospodarki finansowej JST w danym roku budżetowym i to ona jest wykonywana. Zatem dokonywanie w niej zmian jest konieczne dla prawidłowej realizacji zadań przez JST. Zapisy uchwały budżetowej, począwszy od jej uchwalenia poprzez zmiany w ciągu roku, będą determinowały wielkości ujęte w WPF, i to nie tylko w zakresie roku budżetowego, lecz także następnych lat, np. zmiana powodująca wprowadzenie lub wykreślenie inwestycji wieloletniej i w związku z tym zmiana w planie wydatków – art. 231 ust. 1 n.u.f.p. – zmiana kwot wydatków na realizację przedsięwzięć objętych WPF może nastąpić w wyniku podjęcia uchwały organu stanowiącego JST, zmieniającej zakres wykonywania lub wstrzymującej wykonywanie przedsięwzięcia. Jednak trzeba wyraźnie zaznaczyć, że regulacje art. 231 ust. 2 n.u.f.p. nakazują, aby uchwały budżetowe określały wydatki na realizowane przedsięwzięcia w wysokości umożliwiającej ich terminowe zakończenie. Niestety, jest to kolejny argument przemawiający za tym, że to właśnie możliwości finansowe i wykonanie budżetu danego roku będą miały wpływ na kształt WPF.
Ponadto omawiając przepis art. 231 ust. 2 n.u.f.p., „przede wszystkim odczytując wyłącznie literalnie brzmienie komentowanej regulacji okazuje się, że niezgodne z prawem jest dokonywanie zmian kwot wydatków zaplanowanych w załączniku przedsięwzięć wieloletnich bez zmiany zakresu wykonywania określonych załącznikiem zadań (programów, projektów) albo bez wstrzymania ich realizacji (zob. uchwały RIO: w Opolu z 16.01.2001 r., nr 1/5/2001, LEX 47/2006; w Rzeszowie z 8.08.2003 r., XXXI/4293/2003, OwSS 2004/1).
Podnieść należy, że powyższe twierdzenie wynikające wprost z omawianej regulacji, w świetle realiów prowadzenia gospodarki finansowej przez JST, jest co najmniej nielogiczne i «nieżyciowe». Otóż JST po zaplanowaniu kwot na realizację zadań wieloletnich (głównie inwestycyjnych), przystępuje do przeprowadzenia procedury w sprawie udzielenia zamówienia publicznego. Po wyłonieniu oferty wykonawcy niejednokrotnie okazuje się, iż zaplanowana kwota po prostu musi ulec zmianie, ponieważ kwota realizacji zadania, wynikająca z wybranej oferty, jest inna (wyższa/niższa) niż wcześniej ustalona przez zamawiającego (czyli JST) szacunkowa wartość zamówienia. Już ten przykład wskazuje, iż powyższe ograniczenie nie znajduje uzasadnienia tak w sensie merytorycznym, wynikającym z innych regulacji (przede wszystkim prawa zamówień publicznych), jak i postulatu efektywności i sprawności prowadzenia gospodarki na podstawie budżetu”[13].
Bardzo ważnym i potrzebnym z punktu widzenia organu wykonawczego JST przepisem jest art. 231 ust. 3 n.u.f.p., z którego wynika, że jeżeli organ stanowiący JST nie postanowi o zaniechaniu realizacji, okresowym wstrzymaniu realizacji lub ograniczeniu rzeczowego zakresu przedsięwzięcia, a wydatki zaplanowane w projekcie budżetu przez zarząd JST nie różnią się od wydatków przewidzianych na realizację przedsięwzięcia, organ stanowiący JST nie może, bez zgody zarządu JST, zmniejszyć wydatków zaplanowanych w uchwale budżetowej na realizację przedsięwzięcia.
W ustawie przewidziano, że zmian w WPF, z wyłączeniem zmian limitów zobowiązań i kwot wydatków na przedsięwzięcia, dokonuje zarząd JST (art. 232 n.u.f.p.). Po lekturze tego przepisu nasuwa się pytanie, o jakie zmiany w WPF chodzi, skoro te najważniejsze, mające wpływ na wynik budżetu, kwoty przychodów i rozchodów oraz parametry wskaźnika długu JST i nakładów na poszczególne przedsięwzięcia należą do kompetencji organu stanowiącego? Biorąc pod uwagę ograniczone kompetencje organu wykonawczego JST, należy stwierdzić, że chodzi tu o techniczne czynności związane z powieleniem zmian wprowadzonych w budżecie JST przez organ stanowiący, mających wpływ na zapisy w WPF. Inna interpretacja tego przepisu prowadziłaby do anormalnej sytuacji, w której zarząd JST mógłby więcej „zdziałać” w zakresie zmian WPF niż w ramach przyznanych kompetencji do zmian w budżecie.
Zdaniem Rafała Trykozko „przepis ten przeczy założeniu, poczynionemu przez ustawodawcę w uzasadnieniu do projektu ustawy, iż «w uchwale budżetowej uwzględnia się wartości i kwoty ujęte w wieloletniej prognozie finansowej». Jest akurat odwrotnie – to WPF stanowi pochodną ustaleń podjętych w uchwale budżetowej i ma być do niej dopasowana, mimo że formalnie ma być aktem podejmowanym przed uchwałą budżetową na dany rok. Wniosek taki wynika stąd, że zestawienie wymogu zgodności między WPF a uchwałą budżetową na dany rok w zakresie wskazanym w art. 229 (którego regulowanie należy do kompetencji organu stanowiącego) i kompetencja zarządu do wprowadzania zmian w WPF musi oznaczać wtórny charakter postanowień WPF, gdyż w innym przypadku naruszono by zasady zmian uchwały budżetowej”[14].
Takie wnioski przeczą idei, jakiej ma służyć WPF, tj. racjonalizacji planowania budżetowego i realizacji zadań z uwzględnieniem wielkości zaciąganych zobowiązań i ich spłat w perspektywie wieloletniej dla osiągnięcia celu lepszego gospodarowania środkami publicznymi. Z założenia dokument ten miał być stabilny i „usztywniający” działania JST, jednak konstrukcja przepisów rozdziału 2 nowej ustawy o finansach publicznych „Wieloletnia prognoza finansowa jednostki samorządu terytorialnego” daje możliwość „plastycznego” dostosowywania jego treści do aktualnych potrzeb JST lub aktualnej woli organów JST, które przecież mogą się zmieniać z różnych przyczyn (np. z powodu wyborów samorządowych).
3.5. Tryb uchwalania i opiniowania WPF (art. 230 n.u.f.p.)
3.5.1. Uchwalanie WPF
Inicjatywa sporządzenia projektu uchwały w sprawie WPF i jej zmiany należy wyłącznie do zarządu JST. Projekt takiej uchwały lub jej zmiany zarząd JST przedstawia wraz z projektem uchwały budżetowej: regionalnej izbie obrachunkowej – w celu zaopiniowania – oraz organowi stanowiącemu JST. Kompetencje zarządu dotyczące opracowywania WPF są analogiczne do tych przypisanych organowi wykonawczemu w zakresie projektu uchwały budżetowej i jej zmian. Jest to słuszne rozwiązanie ze względu na rolę zarządu w procesie wykonywania budżetu i realizacji zadań objętych WPF. Podkreślić trzeba, że w ogóle „uprawnienia i obowiązki organów JST w procedowaniu nad WPF ukształtowane zostały «na wzór» kompetencji ustalonych w procedurze uchwalania uchwały budżetowej (zob. art. 233, 238 i 239 n.u.f.p.). Takie rozwiązanie jest uzasadnione z uwagi na zakres wieloletniej prognozy i jej ścisły związek z podejmowanymi aktami budżetowymi”[15]. Zauważyć trzeba jednak kwestię specyfiki inicjatywy w sprawie ewentualnych zmian uchwały w sprawie WPF. Przepis art. 230 ust. 1 n.u.f.p. dotyczy jedynie projektu uchwały w sprawie zmiany obowiązującej uchwały w sprawie WPF, przedkładanego organowi stanowiącemu wraz z projektem uchwały budżetowej. Regulacja ta nie dotyczy zmian w WPF, wprowadzanych w trakcie roku budżetowego. Wyraźnie wskazuje na to art. 230 ust. 2 n.u.f.p., nakazujący przedkładanie projektu uchwały w sprawie „zmiany” WPF regionalnej izbie obrachunkowej w celu zaopiniowania wraz z projektem uchwały budżetowej. Wypełnienie zasady „kroczącej” prognozy może zatem mieć postać zarówno nowej uchwały w sprawie WPF na następny okres, jak i zmiany uchwały obowiązującej dotychczas, tj. dla upływającego roku budżetowego jako roku „startowego”. Możliwość zastosowania tych dwóch rozwiązań wynika także z art. 230 ust. 7 n.u.f.p., który określa warunki uchylenia obowiązującej uchwały w sprawie WPF – uchylenie może nastąpić tylko w sytuacji jednoczesnego podjęcia nowej uchwały w tej sprawie[16].
3.5.2. Opiniowanie WPF
Opinię do projektu uchwały w sprawie WPF lub jej zmiany, przedstawionego wraz z projektem uchwały budżetowej, regionalna izba obrachunkowa (RIO) wydaje ze szczególnym uwzględnieniem zapewnienia przestrzegania przepisów ustawy dotyczących uchwalania i wykonywania budżetów w następnych latach, na które zaciągnięto i zamierza się zaciągnąć zobowiązania. Opinia RIO powinna być opublikowana przez JST w terminie 7 dni od dnia jej otrzymania na zasadach określonych w ustawie o dostępie do informacji publicznej[17].
W tym miejscu warto się zastanowić nad zakresem zagadnień, jakie powinny być przedmiotem opinii wydawanej przez składy orzekające RIO. Będzie on podobny do określonego w art. 172 ust. 1 pkt 2 u.f.p. z 2005 r. dla opiniowania dołączonej do projektu uchwały budżetowej prognozy kwoty długu. Organ nadzoru będzie musiał zatem w dalszym ciągu odnosić się w szczególności do prawidłowości uchwalania i wykonywania budżetów „w następnych latach”, na które zaciągnięto i zamierza się zaciągnąć zobowiązania. Liczba tych lat będzie wynikała wprost z WPF na podstawie art. 227 ust. 2 n.u.f.p.
Przedmiotem oceny okaże się więc w szczególności zgodność postanowień projektowanej WPF z przepisami art. 242 i 243 n.u.f.p.
Jednakże katalog spraw, które mogą mieć wpływ na omawianą opinię RIO, nie jest zamknięty (użycie wyrażenia „ze szczególnym uwzględnieniem”) i także inne postanowienia WPF mogą być podstawą negatywnej opinii. Wniosek ten wynika z brzmienia przepisu art. 230 ust. 3 n.u.f.p., w którym ustawodawca nie przewiduje obowiązku żadnych działań JST w przypadku negatywnej opinii do projektu WPF – działania takie JST będzie zobowiązana podjąć dopiero na podstawie negatywnej opinii wydanej do uchwały w sprawie WPF i uchwały budżetowej w trybie art. 230 ust. 4 i 5 n.u.f.p. Nie ma także w nowej ustawie o finansach publicznych obowiązku przedstawiania opinii RIO organowi stanowiącemu przed uchwaleniem WPF na zasadach utrzymanych nadal dla opinii do projektu uchwały budżetowej (art. 238 ust. 3 n.u.f.p.). Właściwe wydaje się jednak, aby taka opinia była przedstawiona wraz z opinią o projekcie uchwały budżetowej.
Ponadto warto zwrócić uwagę na to, że „przedmiot opinii wydaje się być sformułowany niezbyt starannie. Trzeba bowiem mieć na uwadze, że «kwota długu» nie będzie miała od 2014 r. wzorca kontroli, jaki zawiera obowiązujący jeszcze do 31.12.2013 r. art. 170 u.f.p. z 2005 r., ograniczający dopuszczalną kwotę długu do wysokości 60% planowanych dochodów. Nie będzie zatem od 2014 r. podstaw, aby kwestionować samą kwotę długu. Począwszy od oceny założeń na 2014 r. przedmiotem opinii będzie mogło być jedynie przestrzeganie relacji z art. 243, a więc relacji spłat zobowiązań zaliczanych do długu do dochodów w poszczególnych latach objętych prognozą. Jest to zasadnicza różnica, ponieważ taka sama kwota długu do takich samych dochodów budżetu JST nie musi oznaczać takiego samego kształtowania się relacji z art. 243 – na różnice może w szczególności wpływać inny harmonogram spłat zobowiązań, co powoduje różne obciążenia budżetu w skali każdego roku. Powyższe uwagi znajdują potwierdzenie w art. 230 ust. 5, stanowiącym, że w przypadku negatywnej opinii w zakresie kwoty długu, organy JST dokonują takich zmian uchwały w sprawie WPF i uchwały budżetowej «aby została zachowana relacja określona w art. 243»”[18].
Ponadto, jak się wydaje, przedmiotem badania przez składy orzekające powinny być spełnienie wymogów WPF, jakie określa art. 226 ust. 1–4 n.u.f.p., no i oczywiście kontrowersyjna, omówiona wyżej realistyczność WPF.
4. Podsumowanie
WPF została, podobnie jak WPFP, włączona do systemu finansów publicznych z przekonaniem, że będzie to narzędzie zapewniające racjonalne planowanie zadań i długu w sektorze finansów publicznych w kilkuletniej perspektywie. Z założenia ma to być dokument strategiczny i priorytetowy, jeśli chodzi o kreowanie kierunków rozwoju JST, poprzez długoplanowe ujęcie potrzeb i możliwości samorządów. Jak zauważa Mikołaj Stęszewski, „ważnym aspektem planowania wieloletniego jest zdolność do formułowania stosunkowo precyzyjnej prognozy dochodów i wydatków oraz wpływu różnych czynników na warunki prowadzenia gospodarki finansowej w kolejnych latach. Pomimo wyzwań, jakie wiążą się z kreśleniem sytuacji finansowej samorządów terytorialnych w perspektywie wieloletniej, powszechnie uznaje się, że wartością dodaną płynącą z tych działań jest tworzenie warunków do prowadzenia racjonalnej, odpowiedzialnej, stabilnej polityki finansowej. Planowanie wieloletnie oferuje całościowe spojrzenie na kondycję finansową samorządu w dłuższej perspektywie, zachęca do koncentracji zasobów, także finansowych, na istotnych przedsięwzięciach oraz unikania rozproszenia zasobów na realizacji zamierzeń o znikomym znaczeniu. Poprzez prezentowanie decydentom i mieszkańcom następstw budżetowych obecnie podejmowanych decyzji, planowanie wieloletnie pomaga ujawniać potencjalne «napięcia», z jakimi mogą być skonfrontowane kolejne budżety”[19].
Jednak, jak się wydaje, idea bazowania przez JST w dłuższej perspektywie czasowej na stabilnym, priorytetowym, zapewniającym ciągłość realizacji zadań dokumencie została zachwiana poprzez konstrukcje przepisów nowej ustawy o finansach publicznych, które sprowadziły rolę WPF do czysto formalnej, wtórnej w stosunku do zapisów zawartych w uchwałach budżetowych. To sytuacja gospodarcza w kraju, możliwości pozyskiwania środków z UE, aktualne przepisy w zakresie zasad finansowania zadań publicznych i inne obiektywne czynniki mają bezpośrednie przełożenie na budżet JST, a to uchwała budżetowa stanowi podstawę gospodarki finansowej JST, czyli określa możliwości finansowe JST w roku budżetowym – to z kolei, jak wynika z rozdziału ustawy o finansach publicznych „Wieloletnia prognoza finansowa jednostki samorządu terytorialnego”, będzie miało wpływ na kształt WPF. A zatem słuszne założenia pomysłodawców zostały zweryfikowane poprzez zastosowanie niespójnych lub zbyt elastycznych przepisów dotyczących tworzenia i zmian w WPF.
Ewa Czołpińska
 


Przypisy
[1] Szerzej na ten temat: M. Stęszewski, Wieloletnia prognoza finansowa jednostki samorządu terytorialnego, „Biuletyn Skarbowy” 2009/12.
[2] Ustawa z 27.08.2009 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241).
[3] Ustawa z 30.06.2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.), dalej: u.f.p.
[4] R. Trykozko, Ustawa o finansach publicznych. Komentarz dla jednostek samorządu terytorialnego, Warszawa 2010, s. 377–378.
[5] Rozporządzenie Ministra Finansów z 2.03.2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych (Dz. U. Nr 38, poz. 207).
[6] Departament Finansów Samorządu Terytorialnego Ministerstwa Finansów, pismo nr ST1-4834-328/WWR/ 09/10/1908.
[7] E. Ruśkowski, J. Salachna (red.), Finanse publiczne – komentarz praktyczny, Gdańsk 2010 (w druku).
[8] R. Trykozko, Ustawa o finansach publicznych. Komentarz..., s. 375–376.
[9] Departament Finansów Samorządu Terytorialnego Ministerstwa Finansów, pismo nr ST1-4834-328/WWR/ 09/10/1908.
[10] C. Kosikowski, Reforma finansów w Polsce w świetle nowej ustawy o finansach publicznych, „Państwo i Prawo” 2009/12.
[11] R. Trykozko, Finanse publiczne..., s. 365–366.
[12] Na co w swoim opracowaniu zwraca uwagę W. Miemiec, Podstawowe założenia reformy finansów samorządowych według projektu ustawy o finansach publicznych, „Finanse Komunalne” 2008/10.
[13] E. Ruśkowski, J. Salachna (red.), Finanse publiczne – komentarz praktyczny...,
[14] R. Trykozko, Finanse publiczne..., s. 390.
[15] E. Ruśkowski, J. Salachna (red.), Finanse publiczne – komentarz praktyczny...
[16] R. Trykozko, Finanse publiczne..., s. 382.
[17] Ustawa z 6.09.2001 r. o dostępie do informacji publicznej (Dz. U. Nr 112, poz. 1198 ze zm.).
[18] R. Trykozko, Finanse publiczne..., s. 385.
[19] M. Stęszewski, Wieloletnia prognoza...

polecam tekst:  
  • aktualna ocena: 2.53/6
  • 1
  • 2
  • 3
  • 4
  • 5
  • 6
ocena: 2.5 / 6 - głosowano 101 razy
liczba komentarzy do tego tekstu: 0

Do tej pory nikt jeszcze nie skomentował tego tekstu.
Możesz być pierwszy, wyraź swoją opinię.

  

Listopad 2019
PWŚCPSN
 123
45678910
11121314151617
18192021222324
252627282930 
Grudzień 2019
PWŚCPSN
 1
2345678
9101112131415
16171819202122
23242526272829
3031 
ZOSTAŃ NASZYM FANEM
Valid XHTML 1.0 Transitional Poprawny CSS!
© 2007-2019 RegioConsulting.pl
ISSN 1897-3639.

Warning: Unknown: open(/tmp/sess_cef396cb3251774c9989031e007af072, O_RDWR) failed: Disk quota exceeded (122) in Unknown on line 0

Warning: Unknown: open(/tmp/sess_cef396cb3251774c9989031e007af072, O_RDWR) failed: Disk quota exceeded (122) in Unknown on line 0

Warning: Unknown: Failed to write session data (files). Please verify that the current setting of session.save_path is correct (/tmp) in Unknown on line 0